案例：2022年7月1日甲公司为生产经营需要，采取民间借贷的方式向乙企业(非关联方)借款100万元，借款期限1年，2023年6月30日到期一次还本付息共计106万元（利率未超过金融企业同期同类贷款），在计算2022年企业所得税汇算清缴时，该笔借款利息支出如何处理？

一、判断利息支出是否可税前扣除

     根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

     根据《企业所得税法实施条例》第三十八条规定，企业在生产经营活动中发生下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

      根据上述规定，甲公司借款用于生产经营，且借贷利率未超过金融企业同期同类贷款利率，故产生的借款利息，准予税前扣除。

二、2022年准予税前扣除的

利息支出金额

     根据企业所得税法实施条例第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

     对于甲公司而言，贷款期间为2022年7月至2023年6月，虽然根据借款合同约定，所有的借款利息于2023年6月支付，但根据权责发生制原则，2022年度、2023年度应付利息支出各3万元。因此，甲公司应根据权责发生制原则，分别于2022年度和2023年度计提利息支出3万元，并分别在当年度企业所得税税前扣除。

三、税前扣除凭证的要求

01

一般情况：应以发票作为扣除凭证

     按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）公告的第九条，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目(以下简称“应税项目”)的,对方为已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人,其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证,收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

     根据上述规定，甲公司的这笔借款，提供资金方的乙企业是非金融企业，收取利息的行为属于增值税应税项目，且该企业办理了税务登记。在这种情况下，甲企业支付的利息费用就须以发票作为税前扣除凭证。

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特殊情况：可依据合规凭证扣除

     根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）第四十五条（一）规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

     笔者认为，根据上述条款规定以及合同约定，乙企业收取借款利息时，增值税纳税义务发生，才需开具增值税发票；即对于甲企业，于2023年6月30日还本付息后可取得增值税发票。故乙企业2022年利息收入未开具发票也不属于行政违法行为。按照权责发生制原则，甲企业可以根据借款合同利息计算表等文件，在2022年度将其作为税前扣除凭证，无需等到增值税发票开具后再进行扣除。