在企业所得税汇算清缴的审核过程中，对于企业销售费用的审核是一项重要的内容。一般在在企业销售费用中包括但不限于职工薪酬、差旅费、广告业务宣传费、运输仓储费、佣金手续费等内容，而佣金则是在企业所得税汇算清缴过程中绕不过的一项涉及税收调整的项目。实践中佣金的发生常见于医药企业、房地产行业、出口企业。佣金，是指企业作为某项业务的委托人付给经办人或代理人的酬金，“佣金”在增值税上属于“经纪代理服务”。

根据《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》(财税[2009]29号)规定，不仅包括销售佣金，而且还包括生产经营的手续费及佣金，比如进口设备支付的佣金、发行债券或股票支付的手续费等。因此，现在的税前扣除项目是“手续费及佣金”。在税务审核过程中要关注以下几个问题：

Part.1

关注该佣金或者服务费是否存在，

是否具有真实性、合理性、必要性。

一般可以从商业模式的背景、原因、行业需求、自身销售力量的配备、同行业的参照等方面去论证和证明佣金服务费的合理性与必要性。目前在实际的税务征管过程中，税务机关通过以海量的征管信息为依托，综合征管软件和大数据技术为不同企业建立了销售费用的监管预警模型。稽查部门与征管部门通过研讨总结各类企业的成本归集、费用列支等方面的基础上，在预警模型中设置相关成本费用的预警值指标对特定行业的佣金进行分析管理，对于超出指标的企业会要求企业提供营销模式、费用标准的相关说明，同时结合相关合同、凭证对业务真伪进行辩别，发现不合理的情况则进一步结合企业的资金流、票流等进行针对性的核查。这一费用的真实性、合理性与必要性的审核不仅仅是税收审核的需要，更重要的是对企业财务核算的经营成果有重大的影响，特别是在IPO企业的上市审核中，其三性也是常常被关注与审核的重点。

Part.2

关注佣金支出在财务核算上的规范性。

应当注意结算方式、会计处理的科目准确性、是否构成关联支出等。费用的结算方式直接关系到相关佣金的计提或确认时间，与相关收入有极高的匹配性，要结合相关合同凭证分析费用应当归属的期间及金额。会计科目的处理则直接影响到企业所得税税前扣除的问题，在会计核算科目中，发生的佣金等居间费用性质的支出应当在“销售费用”科目下设“佣金手续费”等二级明细进行单列核算，用以区别其他不同内容的销售费用。由于企业所得税扣除上对佣金扣除有比例限制，一般企业根据财税【2009】29号文件“按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额”的规定进行限额扣除，而无居间性质的其他费用如咨询费、运输费、仓储费则在税前扣除中无金额限制，所以有企业出于侥幸心理将应当在”佣金支出“的费用通过其他明细科目进行核算列支，以此达到不做纳税调整的目的。

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具体案例

日前，《中国税务报》就报道过一篇《海外销售合作背后的交易》一文（2023年02月07日 中国税务报 版次：06作者：王盖 本报记者 张雪涛）中提到某医药生产企业通过支付”销售咨询费“的名义税前超额列支业务佣金，少计企业所得税2250万，并被处以滞纳金与罚款的案例。该案中，税务机关通过查获的财务资料和《海外客户订单居间费支付表》等重要信息数据，以及对”咨询费“资金流向实施了查核，最终查实企业发生所谓的”咨询费“其实就是向某居间人支付的居间费用，而对方则通过关联的多家企业向本企业开具”咨询服务费“的发票，累计金额为2.01亿元，造成少缴税款2550元。通过此案例，我们可以看到相关会计核算的重要性，真实性是最根本的基础，企业不能因为出于规避税收规定而擅自去改变费用的属性与业务的真实性。现在随着征管技术手段的提高，以及行业信息的交互，很快就能发现疑点，从而暴露问题。因此，企业决不能存在侥幸心理通过转换发票名称、调整会计科目、虚构费用等方法做所谓的”筹划“。

Part.3

关注会计准则变化对涉税问题的影响。

新收入准则2021年全面在非上市公司施行，对房地产企业来说会带来佣金税前扣除的风险。

在新收入准则之前，房地产企业在预售阶段支付给中介机构的佣金大都在发生时通过“销售费用“科目直接计入至当期损益，而在新收入准则下，则将此支付的佣金通过”合同成本“科目核算，待结转房地产正式收入时再同时结转至相应的损益中去。这就造成在预售期间，由于会计收入的不确认，在会计核算上无法将已发生的佣金计入到期间费用，受成本费用的税前扣除应在会计上先进行核算，才能在税前扣除的影响，由于会计上未计入当期损益，所以就形成无法将此费用税前扣除在当期的可能性。但也有不同观点认为既然预售收入已确认为计税收入申报了企业所得税，那么在预售期间发生的佣金虽然未体现在当期的会计损益当中，但由于该项费用已实际发生，根据收入与费用的配比原则，应该可以将此费用于当期所得税前按税法规定比例进行限额扣除。对这一问题的实际操作中许多地方主管税务机关理解不尽相同。据了解大部分税务机关的观点是“预售阶段支付的销售佣金，遵从会计规定进行资本化，不在企业所得税税前扣除，而是在满足销售收入确认条件且销售佣金结转计入当期损益时，对符合条件的销售佣金，进行企业所得税税前扣除。”  所以我们看到一部分房地产企业为了能够将预售期间的佣金提前于税前扣除，就采用违反会计核算规定的做法，不遵从新收入准则关于”合同成本“的规定，直接将发生的佣金通过”销售费用“计入到当期会计损益中，这将给企业带来会计与税收上的风险。

作为企业首先必须按照会计准则的规定进行核算，其次在充分与税务机关沟通的基础上考虑税会差异的特殊性与适用性，只有这样才能减少不必要的税收风险。

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 编辑  | 叶晴缘

 审核  | 刘生明